Leitsätze:
Die Berücksichtigung eines behinderten Kindes über das 27. Lebensjahr hinaus war auch nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG a.F. nur möglich, wenn die Behinderung vor Vollendung des 27. Lebensjahres eingetreten war.

Normen: § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3, § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 1
und 2 EStG

Gründe:

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist Vater eines am 13. September 1962 geborenen Sohnes. Bei diesem wurde 1986 eine HIV-Infektion diagnostiziert. Im Schwerbehindertenausweis vom 3. September 1992 ist der Grad der Behinderung ab 1. Januar 1992 mit 70 v.H. angegeben. Mit Bescheid des Versorgungsamtes vom 15. Februar 1995 wurde der Grad der Behinderung auf 80 v.H. mit den Merkzeichen G und RF festgestellt.

Der Sohn (S) erhielt 1996 monatliche Leistungen nach dem Bundessozialhilfegesetz (BSHG) --Hilfe zum Lebensunterhalt-- in Höhe von 1 066 DM zuzüglich eines pauschalierten Wohngeldes in Höhe von 241 DM. Die Eltern wurden gemäß § 91 BSHG zu einem Kostenbeitrag in Höhe von (1996) 219 DM monatlich herangezogen. Der Beklagte und Revisionskläger (das Arbeitsamt --Familienkasse--) lehnte es ab, dem Kläger Kindergeld für S ab 1. Januar 1996 zu gewähren, weil die Behinderung erst nach Vollendung des 27. Lebensjahres eingetreten sei. Das Vorverfahren blieb erfolglos.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1998, 1014 veröffentlichten Gründen statt.

Mit der Revision rügt die Familienkasse einen Verstoß gegen § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Das FG verkenne, dass der Gesetzgeber anlässlich der Kindergeldreform zum 1. Januar 1996 keineswegs beabsichtigt habe, den von der seinerzeit geltenden Kindergeldregelung begünstigten Personenkreis zu erweitern, sondern eher in Randbereichen einzuschränken. Es sollte nämlich unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) zum Existenzminimum und der über Jahrzehnte gewachsenen Rechtsmaterie im Sozialbereich eine Transformierung in das Steuerrechtssystem erfolgen, und zwar ohne Aufgabe bewährter begrifflicher Abgrenzungen. Angesichts der historischen Entwicklung des Kindergeldrechts und aufgrund der Übernahme der Berücksichtigungstatbestände aus dem Sozialrecht in das Steuerrecht müssten die maßgeblichen Vorschriften des EStG vor dem Hintergrund der Auslegungsergebnisse des Bundessozialgerichts (BSG) zum Bundeskindergeldgesetz (BKGG a.F.) gesehen werden. Das gelte auch für die Berücksichtigung behinderter Kinder, die außerstande seien, sich selbst zu unterhalten. Wie das BSG in seinem Grundsatzurteil vom 23. Juni 1977  8/12 RKg 7/77 (SozR 5870, § 2 Nr. 5) ausführlich dargelegt habe, sei dem Wortlaut des ursprünglichen § 2 Abs. 4 BKGG a.F. eindeutig zu entnehmen, dass Kindergeld für behinderte Kinder nur dann zustehe, wenn die Behinderung vor Vollendung des 27. Lebensjahres eingetreten sei. Zweck der Kindergeldregelung sei es gewesen, mit dem Kindergeld den Eltern einen Teil ihrer Unterhalts- und Erziehungskosten von staatlicher Seite abzunehmen und eine Integration der Kinder in die Gesellschaft durch Erleichterung einer angemessenen Berufsausbildung zu fördern. In diesem Sinne würden die Voraussetzungen einer Berücksichtigung der Kinder für den Kindergeldanspruch gestaltet. Der Behinderten-Tatbestand sei als Auffangtatbestand konzipiert, der Platz greifen solle, wenn einem Kind sowohl der Ausbildungsmarkt als auch der Arbeitsmarkt wegen seines bedauerlichen Schicksals verschlossen sei und die kindesmäßige Abhängigkeit von den Eltern deshalb fortdauere. Dem Begriff "Kind" sollten im Übrigen nur solche Personen zugeordnet werden, die ihren Lebensmittelpunkt (in Bezug auf Pflege, Erziehung und Ausbildung) in der Familie ihrer Eltern oder Erziehungsberechtigten hätten, oder nach Heirat und haushaltsmäßiger Abspaltung ihre Ausbildung noch nicht beendet hätten, so dass die Eltern weiterhin mit Unterhaltszahlungen belastet blieben. Der damals geltende Rechtszustand sei, wie das BSG mit Urteil vom 14. August 1984  10 RKg 6/83 (SozR 5870, § 2 Nr. 35) festgestellt habe, auch in das ab 1. Januar 1982 geltende Kindergeldrecht transferiert worden. Da sich an der personellen Abgrenzung des Familienleistungsausgleichs auch nach der Kindergeldreform 1996 insoweit nichts geändert habe, müsse § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG ebenfalls unter Berücksichtigung dieser Rechtsgrundsätze interpretiert werden. Eine Auslegung im Sinne des klägerischen Begehrens würde auch zu unkonformen Folgen führen, indem etwa hochbetagte Eltern plötzlich wieder einen Anspruch auf Kindergeld hätten, wenn ein Sohn bzw. eine Tochter im vorgerückten Alter schwerbehindert würde und sein bzw. ihr Lebensbedarf nicht aus eigenen Einkünften und Bezügen, einschließlich niedrigerer Unterhaltsleistungen der Eltern, gedeckt wären. Hier sei kein Familienleistungsausgleich durch Kindergeld angebracht, sondern es müssten ggf. ergänzende Sozialhilfeleistungen wegen der Notsituation erbracht werden, ohne dass ein Kindergeldbetrag hiervon abgezogen werden könne.

Die Familienkasse beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Er weist auf die Entscheidungsgründe der Vorinstanz hin und führt ergänzend aus: Die Familienkasse berufe sich zu Unrecht auf Urteile zum alten Kindergeldrecht und zum Sozialrecht. Durch den Familienleistungsausgleich sei die Regelung der Kinderfreibeträge oder des Kindergeldes nunmehr im EStG geregelt. Im EStG sei aber keine Höchstaltersgrenze für die Gewährung von Kinderfreibeträgen oder Kindergeld bei behinderten Kindern aufgeführt. Auch vor der neuen Regelung des Familienleistungsausgleichs zum 1. Januar 1996 sei bei der Gewährung von Freibeträgen für behinderte Kinder keine Höchstaltersgrenze der Kinder verlangt worden. So seien immer für behinderte Kinder, die aufgrund der Behinderung nicht in der Lage gewesen seien, sich selbst zu unterhalten, der Kinderfreibetrag gewährt, der Behindertenfreibetrag vom Kind auf die Eltern übertragen (§ 33b EStG), eventuell ein Haushaltsfreibetrag bei Alleinstehenden gewährt, andere Ermäßigungen nach §§ 33 oder 33a EStG bei den Eltern gewährt worden. Dass dies nunmehr ab 1. Januar 1996 nach Auffassung der Familienkasse nicht mehr gelten solle, sei ein massiver Eingriff in das Einkommensteuerrecht und würde bei den betroffenen Eltern zu einer unberechtigten steuerlichen Mehrbelastung führen. Diese unberechtigte Mehrbelastung würde massiv gegen die grundgesetzlich garantierte Besteuerung nach der "Leistungsfähigkeit" der Eltern verstoßen. Ein weiterer Verstoß gegen Grundrechte sei darin zu sehen, dass es vielen Betroffenen jetzt im Nachhinein rückwirkend gar nicht mehr möglich sei, den Nachweis für den Eintritt der Behinderung zu einem genauen Zeitpunkt (vor dem 27. Lebensjahr, nach dem 27. Lebensjahr) zu führen, obwohl die Behinderung vielleicht schon vor dem 27. Lebensjahr eingetreten gewesen sei. Dies gelte insbesondere auch für den vorliegenden Fall. Nach dem EStG stehe dem Kläger das Kindergeld oder der Kinderfreibetrag ab dem 1. Januar 1996 zu. Bei Nichtgewährung des Kindergeldes oder des Kinderfreibetrages für S würden für ihn auch weitere steuerliche Abzugsmöglichkeiten nach §§ 33b und 33a EStG entfallen, obwohl ihm diese bisher gewährt worden seien. Diese negativen Folgen verstießen klar gegen den Grundsatz der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen.

Die Revision ist begründet.

Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

1. Gemäß § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Sätze 1 und 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG (i.d.F. des Jahressteuergesetzes --JStG-- 1996 vom 11. Oktober 1995, BGBl I 1995, 1250) besteht ein Anspruch auf Kindergeld für ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wenn es wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten. Die Ursächlichkeit der Behinderung für die Unfähigkeit des Kindes zum Selbstunterhalt kann nach zutreffender Auffassung der Verwaltung grundsätzlich angenommen werden, wenn der Grad der Behinderung 50 v.H. oder mehr beträgt und besondere Umstände hinzutreten, aufgrund derer eine Erwerbstätigkeit unter den üblichen Bedingungen des Arbeitsmarktes ausgeschlossen erscheint (s. die im Streitjahr anzuwendende Dienstanweisung zur Durchführung des Familienleistungsausgleichs nach dem X. Abschnitt des Einkommensteuergesetzes --DAFamEStG-- 63.3.6.3 Abs. 5, BStBl I 1996, 723, 747). Im Streitfall wurde durch Bescheid des Versorgungsamtes vom 15. Februar 1995 der Grad der Behinderung des S auf 80 v.H. festgestellt; damit liegt grundsätzlich eine i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG zu berücksichtigende Behinderung vor.

2. Nicht abschließend geklärt ist allerdings der Grad der Behinderung des S bei Vollendung des 27. Lebensjahres. Der Senat folgt der Verwaltungsauffassung (s. Bundesministerium der Finanzen --BMF-- vom 9. März 1998 IV B 5 -S 2280- 45/98, BStBl I 1998, 347, 349 Tz. 20), wonach die Berücksichtigung eines behinderten Kindes über das 27. Lebensjahr hinaus nur möglich ist, wenn die Behinderung vor Vollendung des 27. Lebensjahres eingetreten ist. Mit der Neuregelung des Familienleistungsausgleichs durch das JStG 1996 sollte das sozialrechtliche Kindergeldrecht a.F. und das steuerliche Kinderfreibetragsrecht harmonisiert werden (vgl. BTDrucks 13/1558, S. 164). Der Gesetzgeber wollte mit dem JStG 1996 an die frühere Sozialrechtsprechung anknüpfen, nach der ein Anspruch auf --sozialrechtliches-- Kindergeld für ein behindertes Kind nur bestand, wenn die Behinderung vor Vollendung des 27. Lebensjahres eingetreten war (BSG-Urteil in SozR 5870, § 2 Nr. 5; s. auch BSG-Urteil in SozR 5870, § 2 Nr. 35). Der Gesetzgeber hat die Höchstaltersgrenze mit dem Gesetz zur Familienförderung vom 22. Dezember 1999 unter Art. 1 Nr. 7 Buchst. b cc mit Wirkung ab 1. Januar 2000 bestätigt (BGBl I 1999, 2552, 2553) und damit nochmals ausdrücklich an die ständige Rechtsprechung des BSG deklaratorisch angeknüpft (s. BTDrucks 14/1513, S. 14).

3. Es fehlen Feststellungen des FG darüber, ob S vor Vollendung des 27. Lebensjahres im Jahre 1989 bereits einen Grad der Behinderung von mindestens 50 v.H. erreicht hatte, sowie zur ggf. weiter aufzuklärenden Frage, ob S, für den Leistungen nach dem BSHG und pauschaliertes Wohngeld gezahlt wurden, wegen der Behinderung außerstande war, sich selbst zu unterhalten (s. dazu Urteile des Bundesfinanzhofs vom 15. Oktober 1999 VI R 183/97, BFHE 189, 442, BStBl II 2000, 72; vom 15. Oktober 1999 VI R 40/98, BFHE 189, 449, BStBl II 2000, 75, und vom 15. Oktober 1999 VI R 182/98, BFHE 189, 457, BStBl II 2000, 79). Das FG wird diese Feststellungen auch unter Berücksichtigung eines eventuellen behinderungsbedingten Mehrbedarfs dem Grunde und der Höhe nach nachzuholen haben, falls die Behinderung des S vor Vollendung des 27. Lebensjahres eingetreten ist.

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