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Betriebsaufgabe auch bei Aufteilung der Wirtschaftsgüter auf die Miterben?
FG
Rheinland-Pfalz
Az: 4 K
1777/02
Urteil vom
25.02.2005
In dem Finanzrechtsstreit wegen
Erbschaftsteuer hat das Finanzgericht Rheinland-Pfalz - 4. Senat - aufgrund
mündlicher Verhandlung vom 20. Januar 2005 für Recht erkannt:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.
Tatbestand:
Strittig ist, ob eine Betriebsaufgabe im Sinne des § 13a Absatz 5 Nr. 1 ErbStG
auch dann vorliegt, wenn die Miterben den geerbten Gewerbebetrieb in der Weise
real geteilt haben, dass jeder von ihnen keinen Teilbetrieb, sondern lediglich
einzelne Wirtschaftsgüter erhält, diese einzelnen Wirtschaftsgüter aber in
Gewerbebetriebe der Realteiler eingebracht werden.
Der Kläger beerbte aufgrund notariellen Erbvertrags vom 12. Juli 1985 (Bl. 4 ff
ErbSt-A) als Miterbe gemeinsam mit seinem Bruder A. P. seine am 31. Dezember
1997 (Bl. 3 ErbSt-A) verstorbene Mutter zu ½. Zum Nachlass gehörte auch ein
ruhender Gewerbebetrieb, der seit dem 1.1.1993 an die P GmbH, dessen alleiniger
Anteilseigner der Kläger ist, vermietet wurde. Das Anlagevermögen des
Gewerbebetriebes der Erblasserin umfasste ein Gebäudeanteil mit einem
Erinnerungswert von 1 DM, ein Lageranbau mit einem Buchwert von 19.197 DM, ein
Fuhrpark mit einem Erinnerungswert von 2 DM sowie eine Geschäftsausstattung mit
einem Buchwert von 102 DM; bei der Geschäftsausstattung handelt es sich im
Wesentlichen um Zigarettenautomaten, die im Jahre 1996 als geringwertige
Wirtschaftsgüter sofort abgeschrieben wurden. Das Umlaufvermögen bestand aus
einem Darlehen in Höhe von 23.000 DM sowie aus Guthaben bei Kreditinstituten in
Höhe von 120.588,56 DM. Dem Aktivvermögen standen Verbindlichkeiten von
insgesamt 4.522,50 DM gegenüber. Der erbschaftsteuerliche Wert des
Gewerbebetriebs der Erblasserin belief sich unstrittig auf insgesamt 139.000 DM
(Bl. 21 ff und 59 ff ErbSt-A).
Die Erben führten den ruhenden Gewerbebetrieb der Erblasserin zunächst fort. Wie
sich aus dem notariellen Erbauauseinandersetzungs- und Übertragungsvertrag des
Notars Georg Klinkhammer vom 29. Dezember 1998 (Bl. 9 ff ErbSt-A) ergibt, haben
der Kläger und sein Bruder die zwischen ihnen bestehende Erbengemeinschaft Ende
1998 aufgehoben und das gesamte Nachlassvermögen untereinander aufgeteilt. Aus
dem Betriebsvermögen des ruhenden Gewerbebetriebes der Erblasserin erhielt der
Kläger das gesamte Anlagevermögen mit Ausnahme des Gebäudeteils des ruhenden
Gewerbebetriebes sowie die Hälfte des Umlaufvermögens (II. 3. a des
Erbauseinandersetzungsvertrages; Bl. 10 ErbSt-A); das restliche Betriebsvermögen
wurde dem Bruder übertragen (Bl. 68 ErbSt-A). Nach dem Vortrag des Klägers hat
er das im Wege der Realteilung erworbene Anlagevermögen in sein
Besitzunternehmen eingebracht (Bl. 57 und 113 ErbSt-A) und 50.000 DM des
Umlaufvermögens der ihm gehörenden P GmbH als Darlehen zur Verfügung gestellt (Bl.
101/102 ErbSt-A). Der Bruder, der Inhaber eines ruhenden Gewerbebetriebes ist,
hat in seiner Bilanz des ruhenden Gewerbebetriebes für das Jahr 2000 den durch
Realteilung erworbenen Gebäudeanteil und den Lageranbau zum Buchwert
fortgeführt.
Im Erbschaftsteuerbescheid vom 6. Juni 2001 (Bl. 53 ff ErbSt-A) ging der
Beklagte von einem Gesamtwert der Nachlassgegenstände in Höhe von 1.117.099 DM
aus. Der ruhende Gewerbebetrieb ist darin mit 139.000 DM enthalten (Bl. 53
ErbSt-A). Den nach Abzug der Erbfallkostenpauschale von 20.000 DM verbleibenden
Reinnachlass in Höhe von 1.097.099 DM (= 1.117.099 DM ./. 20.000 DM) rechnete
der Beklagte zur Hälfte, also in Höhe von 548.549 DM dem Kläger zu und minderte
diesen Betrag um den persönlichen Freibetrag von 400.000 DM (§ 16 1 Nr. 2 ErbStG).
Den Freibetrag für inländisches Betriebsvermögen (§ 13a Absatz 1 Satz 1 Nr. 1
i.V.m. Absatz 4 ErbStG) gewährte er nicht und errechnete so einen
steuerpflichtigen Erwerb in Höhe von 148.549 DM (= 548.549 DM ./. 400.000 DM);
die Erbschaftsteuer setzte der Beklagte auf 16.335 DM fest.
Gegen diesen Erbschaftsteuerbescheid erhob der Kläger innerhalb eines Monats
Einspruch (Bl. 57/59 ErbSt-A) und rügte, die 120.558,56 DM betriebliches
Guthaben seien nochmals als Bankguthaben berücksichtigt worden. Des weiteren
machte er geltend, dass der Realanteil des Bruders in dessen ruhenden
Gewerbebetrieb und sein Realanteil in sein Besitzunternehmen zu Buchwerten
eingeflossen sei. Den Einspruch wies der Beklagte durch Einspruchsentscheidung
vom 30. April 2002 mit dem Argument als unbegründet zurück, die Realteilung habe
zu einer Betriebsaufgabe im Sinne des § 13a Absatz 5 Nr. 1 ErbStG geführt, da
die Entnahme einzelner Wirtschaftsgüter ohne Teilbetriebsqualität selbst dann
den Wegfall des Freibetrages für inländisches Betriebsvermögen bewirke, wenn die
entnommenen Wirtschaftsgüter in Betriebsvermögen der Erwerber übergehen würden.
Mit seiner Klage hält der Kläger an der Ansicht fest, dass ihm der Freibetrag
für inländisches Betriebsvermögen zu gewähren sei. Hierzu trägt er vor:
Die Realteilung zum 31. Dezember 1998 sei kein Grund, den Freibetrag nach § 13a
ErbStG rückwirkend zu versagen, da sie nicht zu einer Betriebsaufgabe geführt
habe. Nach R 63 Absatz 2 ErbStR würden für den Begriff der wesentlichen
Betriebsgrundlage die Grundsätze des Ertragsteuerrechtes gelten. Demnach
gehörten zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen einerseits Wirtschaftsgüter, die
funktional für den Gewerbebetrieb erforderlich seien, andererseits auch solche
Wirtschaftsgüter, in denen hohe stille Reserven gebunden seien. Die Automaten,
die er, der Kläger, erhalten habe, seien funktional gesehen eine wesentliche
Betriebsgrundlage und würden außerdem noch hohe stille Reserven enthalten. Diese
würden weiterhin von ihm in seinem Gewerbebetrieb genutzt werden. Hohe stille
Reserven seien im Gebäude ´Z-Straße´ enthalten und würden von dem Bruder in
dessen ruhendem Gewerbebetrieb fortgeführt werden. Laut BMF-Schreiben betreffend
die ertragsteuerliche Behandlung der Erbengemeinschaft und ihrer
Auseinandersetzung vom 11. Januar 1993 könne Betriebsvermögen, das sich in der
Erbengemeinschaft befinde, real geteilt werden, ohne dass stille Reserven
aufgedeckt werden müssten. Nur wenn der Betrieb nicht fortgeführt werde, komme
es zu einer Betriebsaufgabe. Auch R 63 Absatz 3 Satz 1 und 2 ErbStR bestimme,
dass die Realteilung von Personengesellschaften nicht zu einem Verstoß gegen die
Behaltensregelungen führe.
Unter dem Datum vom 25. September 2003 (Blatt 27 ff PA) hat der Beklagte einen
geänderten Erbschaftsteuerbescheid erlassen und darin den Wert des
Reinnachlasses um die irrtümlich doppelt angesetzten Bankguthaben in Höhe von
120.558,56 DM auf 976.540 DM gemindert; die Erbschaftssteuer setzte er -- unter
weiterer Ablehnung des Freibetrags nach § 13a ErbStG -- auf 6.174 DM (= 3156,72
€) fest.
Der Kläger beantragt,
den Erbschaftsteuerbescheid vom 25. September 2003 zu ändern und diejenige
Erbschaftssteuer festzusetzen, die sich ergibt, wenn das Betriebsvermögen unter
Gewährung des Freibetrags nach § 13a ErbStG mit 0,00 DM angesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er nimmt auf die Ausführungen in seiner Einspruchsentscheidung Bezug und trägt
ergänzend vor:
Für den Kläger habe die Rechtslage bis 1998 gegolten. Ertragsteuerlich sei ihm
und seinem Bruder daher ein Wahlrecht zwischen Buchwertfortführung und
Betriebsaufgabe zu-gekommen. Da der Kläger die im Rahmen der Realteilung
erworbenen Wirtschaftsgüter (Automaten, 1/2 des Umlaufvermögens) zu Buchwerten
in sein Besitzunternehmen übernommen habe, scheide eine Betriebsaufgabe insoweit
aus. Bezüglich des Betriebsgrundstücks "Z-Straße" sei aber nicht erkennbar, dass
dieses Wirtschaftsgut vom Bruder zu Buchwerten in dessen ruhenden Gewerbebetrieb
übernommen worden sei. Zudem habe er, der Bruder, das besagte Grundstück
teilweise privat genutzt. Insoweit wäre auch er-tragsteuerlich eine
Betriebsaufgabe zu bejahen, die erbschaftssteuerlich zur Versagung der
Betriebsvermögensvergünstigung führen würde. Im übrigen sei der Normzweck des
Erbschaftssteuergesetzes zu beachten. Sinn und Zweck der
Betriebsvermögensvergünstigungen des § 13a ErbStG sei es, den Betrieb in seiner
Sozialbindung zu erhalten. Jene Norm begünstige den Erwerb eines
Gewerbebetriebes, eines Teilbetriebes oder eines Mitunternehmeranteils, nicht
jedoch den Erwerb beziehungsweise Erhalt von einzelnen Wirtschaftsgütern. Das
ergebe sich aus § 24 UmwStG i.V.m. § 13a Absatz 5 Nr. 1 Satz 2 ErbStG. In diesem
Kontext seien auch die ErbStR zu verstehen. Die Richtlinien würden nicht jede (Teil-)Übertragung
von Betriebsvermögen im Rahmen einer Erbauseinandersetzung oder Realteilung
privilegieren. Von der Nachversteuerung werde nur dann abgesehen, wenn der
erworbene Betrieb in seiner Sozialbindung erhalten bleibe und die wesentlichen
Betriebsgrundlagen weder in das Privatvermögen überführt oder zu betriebsfremden
Zwecken verwendet würden (§ 13a Absatz 5 Nr. 1 Satz 2 ErbStG). Unschädlich sei
eine Erbauseinandersetzung beziehungsweise Realteilung lediglich dann, wenn
hieraus Teilbetriebe oder Mitunternehmeranteile hervorgingen, die in einer
Personengesellschaft eingebracht werden würden. Die Entnahme einzelner
Wirtschaftsgüter und die anschließende Einlage dieser Wirtschaftsgüter in
Betriebe würden von R 62 Absatz 2 Satz 1 Nr. 2 und R 63 Absatz 3 Satz 2 ErbStR
hingegen nicht erfasst.
Der Kläger replizierte hierauf Folgendes: In der Erbengemeinschaft habe sich
neben Betriebsvermögen in Form des ruhenden Gewerbebetriebes auch Privatvermögen
befunden. Durch die Realteilung habe keine Nutzungsänderung der im
Gewerbebetrieb befindlichen Wirtschaftsgüter stattgefunden. Der Gebäudeanteil
´Z-Straße´ sei bereits vor dem Erbfall Privatvermögen der Erblasserin gewesen,
soweit er vom Bruder privat genutzt worden sei. Für ihn und seinen Bruder habe
ertragsteuerlich ein Wahlrecht bestanden. Das Wahl-recht bestehe nicht nur bei
der Fortführung von Teilbetrieben durch die Miterben, sondern auch bei der
Realteilung durch Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter in das Betriebsvermögen
der Miterben. Ertragsteuerlich liege keine Betriebsaufgabe vor, da keine
schädliche Entnahmehandlungen getätigt worden seien; das Ertragsteuerfinanzamt
habe dies auch anerkannt. Laut "R 62 Absatz 2 Nr. 2 ErbStR" liege kein Verstoß
gegen die Behaltensregelungen vor, wenn begünstigtes Vermögen im Rahmen einer
Erbauseinandersetzung auf einen Miterben übertragen werde. Ebenso werde in R 63
Absatz 3 ErbStR fest-gestellt, dass die Realteilung kein Verstoß gegen die
Behaltensregelungen darstelle. Da nach R 51 Absatz 3 ErbStR die
ertragsteuerliche Grundsätze der Erbschaftsteuer zu Grunde zu legen seien, sei
ein Verstoß gegen "§ 13a IV ErbStG" nicht gegeben.
Der Senat hat die Einkommensteuerakten und Bilanzakten der Erblasserin, des
Bruders und des Klägers beigezogen.
Entscheidungsgründe:
I.
Die Klage ist nicht begründet. Der Beklagte hat die Gewährung des Freibetrages
gemäß § 13a ErbStG zu Recht versagt.
1. Der Übergang von inländischem Betriebsvermögen beim Erwerb von Todes wegen
wird durch die Gewährung eines Freibetrages sowie durch einen Bewertungsabschlag
begünstigt, wenn ein ganzer Gewerbebetrieb auf den Erwerber übergeht (§ 13a
Absatz 1 Nr. 1, Absatz 2, Absatz 4 Nr. 1 ErbStG). Allerdings fallen der
Betriebsvermögens-Freibetrag und der Bewertungsabschlag gemäß § 13a Absatz 5 Nr.
1 Satz 1 ErbStG mit Wirkung für die Vergangenheit weg, soweit der Erwerber
innerhalb von fünf Jahren nach dem Erwerb, einen Gewerbebetrieb oder einen
Teilbetrieb veräußert; als Veräußerung gilt auch die Aufgabe des
Gewerbebetriebes. Vorliegend ist von einer Betriebsaufgabe im Sinne des § 13a
Absatz 5 Nr. 1 Satz 1 zweiter Halbsatz ErbStG auszugehen.
2. Der Begriff der Aufgabe des Gewerbebetriebes ist dem § 16 Absatz 1 und 3 EStG
entlehnt (vgl. z.B.: BFH vom 7. Juli 2004 II B 32/04, BStBl II 2004 S. 747).
a) Ertragsteuerlich liegt eine Betriebsaufgabe vor, wenn aufgrund eines
Entschlusses des Steuerpflichtigen, den Betrieb aufzugeben, die bisher in diesem
Betrieb entfaltete gewerbliche Tätigkeit endgültig eingestellt wird (vgl. z.B.:
BFH vom 9. August 1989 X R 62/87, BStBl II 1989 S. 973) und alle wesentlichen
Betriebsgrundlagen innerhalb kurzer Zeit entweder in das Privatvermögen
überführt (vgl. z.B.: BFH IV R 14/00, BStBl II 2001 S. 798) oder anderen
betriebsfremden Zwecken zugeführt werden (vgl. z.B.: BFH vom 18. Dezember 1990
VIII R 17/85, BStBl II 1991 S. 512) und dadurch der Betrieb als selbstständiger
Organismus des Wirtschaftslebens zu bestehen aufhört (BFH vom 10. Februar 1994
IV R 37/92, BStBl II 1994 S. 564). Diese Voraussetzungen sind grundsätzlich
erfüllt, wenn Gesellschafter einer Personengesellschaft - wie hier - eine
Realteilung dergestalt vornehmen, dass die Realteiler die ihnen im Rahmen der
Erbauseinandersetzung zum Alleineigentum zugewiesenen Wirtschaftsgüter in
bestehende Betriebe einlegen (vgl. z.B.: BFH vom 29. April 2004 IV B 124/02,
BFH/NV 2004 S. 1395; BFH vom 5. Juli 1990 GrS 2/89, BStBl II 1990 S. 837 ff, 844
dort unter C. II.1 d ; Wacker in Ludwig Schmidt, EStG, 23. Auflage 2004, Rz 530
zu § 16 mit weiteren Nachweisen). Denn durch die Realteilung (Verteilung des
Betriebsvermögens auf den Kläger und dessen Bruder sowie Einbringung der bei der
Aufteilung zugewiesenen Wirtschaftsgüter in andere Betriebe ) ist die
betriebliche Tätigkeit des geerbten Gewerbebetriebes, dessen Träger nach dem
Erbfall die Erbengemeinschaft war (vgl. z.B.: BFH vom 5. Juli 1990 GrS
2/89,a.a.O.), endgültig beendet (vgl. z.B.: BFH vom 10. Dezember 1991 VIII R
69/86, BStBl II 1992 S. 385 ff, dort unter 2 a; BFH vom 23. März 1995 IV R
93/93, BStBl II 1995, S. 701 ff, dort unter 1.) und dessen wesentliche
Betriebsgrundlagen mit der Einbringung in andere Betriebe anderen
betriebsfremden Zwecken zugeführt worden (vgl. z. B. BFH vom 18. Dezember 1990
VIII R 17/85, a.a.O., dort unter 2.).
b) Gegen die Annahme einer Betriebsaufgabe spricht nicht, dass die
ertragsteuerliche Rechtsprechung des BFH den Gesellschaftern einer real
geteilten Personengesellschaft ein Wahlrecht dahingehend eingeräumt hat, die
Wirtschaftsgüter in der Realteilungsschlussbilanz mit den Buch- oder Teilwerten
anzusetzen und die gewählten Bilanzansätze in ihren Bilanzen fortzuführen (vgl.
z.B.: BFH vom 4. Mai 2004 XI R 7/03, BFH/NV 2004 S.1453 mit weiteren
Nachweisen), was nach § 16 Absatz 3 EStG in der Fassung bis 1998 selbst dann
gilt, sofern die Gesellschafter nicht Teilbetriebe (oder Mitunternehmeranteile),
sondern - wie hier - lediglich einzelne Wirtschaftsgüter des
Gesellschaftsvermögens übernommen haben (vgl. z.B.: BFH vom 23. März 1995 IV R
93/93, BStBl II 1995 S. 700; BFH vom 10. Dezember 1991 VIII R 69/86, BStBl II
1992 S. 385; zur Rechtslage ab 1999 siehe § 16 Absatz 3 EStG in der Fassung des
Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 und zur Rechtslage ab 2001 siehe § 16
Absatz 3 EStG in der Fassung des Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz).
aa) Diese Rechtsprechung verneint nicht etwa das Vorliegen einer
Betriebsaufgabe. Sie betrifft vielmehr nur die sich unmittelbar aus der
Realteilungsvereinbarung ergebenden Rechtsfolgen (vgl. z.B.: BFH vom 4. Mai 2004
XI R 7/03, BStBl II 2004 S. 893), da die Rechtsprechung die sich aus einer
Betriebsaufgabe ergebenden Rechtsfolgen ausnahmsweise dann nicht eintreten
lassen will, wenn die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt bleibt
(vgl. z.B.: BFH vom 9.1.1982 VIII R 21/77, BStBl II 1982 S. 456).
bb) Eine Übertragung der ertragsteuerlichen Wahlrecht-Rechtsprechung auf den
Bereich der Erbschaftsteuer ist im Hinblick darauf, dass das Ertragsteuerrecht
eine grundlegend andere Zielsetzung als das Erbschaftsteuerrecht verfolgt,
allerdings nicht möglich. Während es bei der Ertragsteuer darum geht, gleichsam
im Sinne einer Schlussbesteuerung beim letzten Akt der Geschäftstätigkeit die
Erfassung der stillen Reserven im Wege einer Schlussbesteuerung sicherzustellen,
bezweckt § 13a ErbStG demgegenüber die verminderte Leistungsfähigkeit des Erben
eines Gewerbebetriebs zu berücksichtigen, der den Betrieb in seiner
Sozialpflichtigkeit weiter führt (vgl. z.B.: Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher,
ErbStG, Rz 3 zu § 13a; Weinmann in Moench, ErbStG, Rz 1 zu § 13a). In seiner
Sozialpflichtigkeit wird ein Betrieb nur dann fortgeführt, wenn ein ganzer
Gewerbebetrieb, ein Teilbetrieb oder einen Mitunternehmeranteile übergeht und
nicht bloß Einzelwirtschaftsgüter.
Dies hat der BFH in seinem Urteil vom 20. März 2002 (II R 53/99, BStBl II 2002
S. 441= FR 2002 S. 729) bereits zur Vorgängervorschrift des § 13a ErbStG (§ 13
Absatz 2a ErbStG 1994) so ausdrücklich -- entgegen dem gleichlautenden
Ländererlass vom 29. November 1994, BStBl I 1994 Seite 905, dort unter Ziffer 1
-- entschieden und zur Begründung ausgeführt, nur wenn ein Erwerber die volle
Rechtsposition des bisherigen Betriebsinhabers in Bezug auf das übergehende
Betriebsvermögen erhalte und diese mindestens fünf Jahre in seiner Person
erhalten bleibe, lägen die Voraussetzungen vor, die Anlass für die
Sonderbehandlung von Betriebsvermögen seien. Gingen hingegen nur einzelne Teile
des Betriebsvermögens auf den Bedachten über, werde der Betrieb in seiner
Sozialgebundenheit nicht aufrechterhalten. Denn die mit der Betriebsfortführung
verbundenen Lasten würden nicht an den einzelnen, zum Betrieb gehörenden
Wirtschaftsgütern, sondern an der Funktionseinheit Betrieb hängen. Auch das
Bundesverfassungsgericht habe im Beschluss vom 22. Juni 1995 (2 BvR 552/91,
BStBl II 1995 S. 671) die Gemeinwohlsgebundenheit und Gemeinwohlverpflichtung
von Betrieben, das heißt von Funktionseinheiten, die durch eine Widmung für
einen konkreten Zweck verselbstständigt seien und wirtschaftlich zusammengehören
würden, als rechtfertigenden Grund für eine erbschaftsteuerrechtliche Entlastung
angeführt.
Der erkennende Senat schließt sich dieser BFH-Rechtsprechung auch für den § 13a
ErbStG an, zumal der jetzige § 13a ErbStG - anders als seine Vorgängervorschrift
§ 13 Absatz 2a ErbStG 1994 - im Absatz 4 Nr. 1 ausdrücklich darauf abstellt,
dass ein "ganzer Gewerbebetrieb, ein Teilbetrieb oder ein Anteil an einer
Gesellschaft" übergeht (ebenso Finanzgericht Münster vom 31. Juli 2003 - 3 K
3764/00 Erb, EFG 2003 S. 1636; Viskorf FR 2002 S. 729 ff, 732).
Im übrigen lässt auch § 13a Absatz 5 Nr. 1 Satz 2 ErbStG deutlich erkennen, dass
nur die Einbringung eines ganzen Gewerbebetriebes, eines Teilbetriebs oder eines
Anteils an einer Kapitalgesellschaft und nicht etwa die Einbringung einzelner
Wirtschaftsgüter in ein anderes Unternehmen privilegiert sein soll. Die
Einbringung von Betriebsvermögen in ein anderes Unternehmen führt nach § 13a
Absatz 5 Nr. 1 Satz 2 ErbStG nur in den Fällen der § 20 und § 24 UmwStG nicht
zum Verlust des Betriebsvermögens-Freibetrags und des Bewertungsabschlages.
Sowohl § 20 UmwStG als auch § 24 UmwStG setzen aber voraus, dass "ein Betrieb
oder Teilbetrieb oder ein Mitunternehmeranteil" in einer Kapitalgesellschaft (§
20 Absatz 1 UmwStG) oder in einer Personengesellschaft (§ 24 Absatz 1 UmwStG)
gegen Gewährung von Gesellschaftsanteilen eingebracht werden; die Einbringung
einzelner Wirtschaftsgüter kann also nicht Gegenstand einer Einbringung im Sinne
der § 20 Absatz 1 und § 24 Absatz 1 UmwStG sein (vgl. z.B.: Hermann in Frotscher,
UmwStG, Rz 43 zu § 20 und Rz 46 zu § 24; Goutier/Knopf/Tulloch,
Umwandlungssteuer-recht, 1. A. 1996, Rz 22 zu § 20 UmwStG und Rz 4 zu § 24
UmwStG).
3. Dass die Verwaltungsrichtlinie in R 63 Absatz 3 Satz 2 ErbStH 2003
demgegenüber in der Realteilung von Personengesellschaften keinen Verstoß gegen
die Behaltensregelung des § 13a Absatz 5 ErbStG sieht, ist in diesem
Zusammenhang ohne Belang. Soweit der besagten Verwaltungsanweisung lediglich
norminterpretierenden Charakter zukommen sollte, besteht jedenfalls keine
Bindung für die Steuergerichte (vgl. z.B.: BFH vom 23. Juni 2003 III B 152/02,
BFH/NV 2003 S. 1290). Eine Bindung für die Steuergerichte besteht lediglich
dann, wenn die Verwaltungsanweisung als zur Selbstbindung führende
Billigkeitsregelung aufzufassen wäre (so z.B.: Jülicher, a.a.O., Rz 291 zu §
13a). Allerdings besteht diese Bindung nicht für das -- streitgegenständliche --
Anfechtungsverfahren, sondern nur für das Billigkeitsverfahren (vgl. z.B.: BFH
vom 18. November 1998 X R 110/95, BStBl II 1999 S. 225; BFH vom 23. Juni 2003
III B 152/02, a.a.O.).
II.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 FGO.
Die Revision war nicht zuzulassen, da die gesetzlichen Voraussetzungen des § 115
Absatz 2 Nr. 1 FGO nicht erfüllt sind.
Rechtsmittelbelehrung:
Die Nichtzulassung der Revision in diesem Urteil kann durch Beschwerde
angefochten werden.
Die Beschwerde ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen
Urteils bei dem Bundesfinanzhof schriftlich einzulegen. Sie muss das
angefochtene Urteil bezeichnen. Der Beschwerdeschrift soll eine Abschrift oder
Ausfertigung des angefochtenen Urteils beigefügt werden. Die Beschwerde ist
innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils zu
begründen. Auch die Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen. In der
Begründung muss dargelegt werden, dass die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung
hat oder, dass die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen
Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder dass ein
Verfahrensfehler vorliegt, auf dem das Urteil des Finanzgerichts beruhen kann.
Bei der Einlegung und Begründung der Beschwerde muss sich jeder Beteiligte durch
einen Steuerberater, einen Steuerbevollmächtigten, einen Rechtsanwalt, einen
niedergelassenen europäischen Rechtsanwalt, einen Wirtschaftsprüfer oder einen
vereidigten Buchprüfer als Bevollmächtigten vertreten lassen. Zur Vertretung
berechtigt sind auch Steuerberatungsgesellschaften, Rechtsanwaltsgesellschaften,
Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und Buchprüfungsgesellschaften sowie
Partnerschaftsgesellschaften, die durch einen der in dem vorherigen Satz
aufgeführten Berufsangehörigen tätig werden. Juristische Personen des
öffentlichen Rechts und Behörden können sich auch durch Beamte oder Angestellte
mit Befähigung zum Richteramt sowie durch Diplomjuristen im höheren Dienst
vertreten lassen.
Der Bundesfinanzhof hat die Postanschrift: Postfach 86 02 40, 81629 München, und
die Hausanschrift: Ismaninger Straße 109, 81675 München, sowie den
Telefax-Anschluss: 089/9231-201.
Lässt der Bundesfinanzhof aufgrund der Beschwerde die Revision zu, so wird das
Verfahren als Revisionsverfahren fortgesetzt. Der Einlegung einer Revision durch
den Beschwerdeführer bedarf es nicht. Innerhalb eines Monats nach Zustellung des
Beschlusses des Bundesfinanzhofs über die Zulassung der Revision ist jedoch bei
dem Bundesfinanzhof eine Begründung der Revision einzureichen. Die Beteiligten
müssen sich auch im Re-visionsverfahren nach Maßgabe des dritten Absatzes dieser
Belehrung vertreten lassen.
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