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Erbschaftsteuer: Bemessung eines Wohnrechts
Finanzgericht
Berlin
Az.: 5 K
5130/03
Urteil vom
30.03.2004
In dem Rechtsstreit XXX wegen
Erbschaftsteuer hat das Finanzgericht Berlin, 5. Senat, aufgrund der mündlichen
Verhandlung vom 30. März 2004 in der Besetzung mit XXX für Recht erkannt:
Unter Änderung des Erbschaftsteuerbescheides und der dazu ergangenen
Einspruchsentscheidung ist die Bemessungsgrundlage für die Erbschaftsteuer um
180.000,00 DM zu reduzieren. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
Die Kosten des Rechtsstreits werden zu 3/5 dem Beklagten und zu 2/3 der Klägerin
auferlegt.
Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die
Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe der zu
vollstreckenden Kosten abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung
Sicherheit in entsprechender Höhe leistet.
Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war notwendig.
Tatbestand:
Der Erblasser hat mit notariellem Vertrag vom 1. Dezember 1997 mit der Klägerin
(seiner Schwester) und ihrem Ehemann einen Kaufvertrag über die Bestellung eines
persönlichen Wohnrechts auf Lebenszeit gegen Zahlung von 280.000,00 DM an einer
von den Verkäufern noch zu errichtenden Wohnung geschlossen. Im Mai 1998
überwies er 180.000,00 DM auf ein Konto des Ehemannes der Klägerin. Der
Restbetrag von 100.000,00 DM sollte vereinbarungsgemäß zwei Wochen nach
Fertigstellung des Objekts Zug um Zug gegen Einräumung des Besitzes an der
Wohnung gezahlt werden.
Vor Fertigstellung der Wohnung und nachdem die Verkäufer bereits erhebliche
Bauleistungen erbracht hatten, verstarb der Erblasser am 17. August 1998, sodass
es weder zur Einräumung des Besitzes an der Wohnung noch zur vereinbarten
Zahlung des Restbetrages von 100.000,00 DM kam. Die Klägerin hat ihren Bruder
allein beerbt.
Der Beklagte ließ im Ergebnis die gezahlten 180 000,00 DM in die
Bemessungsgrundlage für die Erbschaftsteuer von 267 300,00 DM einfließen und
setzte mit dem angefochtenen Erbschaftsteuerbescheid eine Erbschaftsteuer von 45
441,00 DM fest. Hierbei blieb es auch im Einspruchsverfahren. Der Restkaufpreis
von 100 000,00 DM wurde wegen nicht zu vertretender Unmöglichkeit vom Beklagten
nicht als Nachlassverbindlichkeit berücksichtigt. Aus dem gleichen Rechtsgrund
(Unmöglichkeit) könnten so der Beklagte die gezahlten 180 000,00 DM
zurückgefordert werden; der Betrag sei mithin als Forderung im Nachlass zu
erfassen.
Hiergegen richtet sich die Klage mit dem Antrag, unter Änderung des
Erbschaftsteuerbescheides und der dazu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 27.
Februar 2003 die Erbschaftsteuer auf 0,00 DM zu reduzieren.
Die Klägerin ist der Auffassung, dass § 323 Bürgerliches Gesetzbuch BGB im
Streitfall nicht anwendbar sei, eine Rückabwicklung mithin nicht erfolgen könne.
Damit entfalle im Aktivvermögen ein Rückzahlungsanspruch hinsichtlich des
gezahlten Kaufpreises von 180 000,00 DM. Andererseits sei das Passivvermögen um
die restliche Kaufpreisforderung in Höhe von 100 000,00 DM zu ergänzen. Dies
führe zu einer Reduzierung des reinen Nachlasses um 280 000,00 DM.
Der Beklagte hat beantragt, die Klage abzuweisen.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt
der Einspruchsentscheidung vom 27. Februar 2003 sowie auf die im Klageverfahren
gewechselten Schriftsätze Bezug genommen.
Dem Senat haben die den Streitfall betreffenden Erbschaftsteuerakten zur
Steuernummer xxxxxxxxxxx vorgelegen.
Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet, soweit der Beklagte die vom Erblasser für die
Einräumung des persönlichen Wohnrechts auf Lebenszeit an die Klägerin gezahlten
180 000,00 DM in die Bemessungsgrundlage für die Erbschaftsteuer einbezogen hat.
Im Übrigen, das heißt hinsichtlich der Geltendmachung weiterer 100 000,00 DM als
Forderung gegen den Erblasser als Nachlassverbindlichkeit, konnte sie keinen
Erfolg haben.
1. Die vom Erblasser an die Klägerin, seine Alleinerbin, gezahlten 180 000,00 DM
sind zu Unrecht in die Bemessungsgrundlage einbezogen worden.
Ausgehend davon, dass die Klägerin nur geerbt haben konnte, was dem Erblasser
bei dessen Tod zustand, hat die Klägerin insoweit allenfalls ein Wohnrecht
geerbt, das persönlicher Natur war und auf Lebenszeit für den Erblasser bestellt
worden war. Dieses Recht ist mit dem Tode des Erblassers erloschen. Ein mit dem
Tod des Erblassers erlöschendes Recht ist aber für die Bemessungsgrundlage für
die Erbschaftsteuer ohne Bedeutung.
Entgegen der Auffassung des Beklagten, hat die Klägerin in Bezug auf das
notariell bestellte Wohnrecht aber auch keine Forderung des Nachlasses geerbt,
die - wenn sie denn bestünde - zu berücksichtigen wäre, weil die Konfusion nach
§ 10 Abs. 3 Erbschaftsteuergesetz -ErbStG- bei der Erbschaftbesteuerung
unberücksichtigt bleibt.
Der Beklagte hat eine solche Forderung zu Unrecht darauf gestützt, dass die
Nutzung des Wohnrechts durch den Erblasser durch dessen Tod vor Fertigstellung
des Gebäudes nach zivil-rechtlichen Grundsätzen unmöglich geworden sei und ein
Fall der von beiden Vertragsparteien nicht zu vertretenden Unmöglichkeit
vorliege, was zur Rückabwicklung führen müsse. Ein solcher Anspruch, der zum
steuerpflichtigen Erwerb gemäß § 10 ErbStG zu rechnen wäre, ist nicht gegeben.
Der Beklagte verkennt hierbei zum einen, dass der Erblasser aufgrund der
notariellen Vereinbarung vom 1. Dezember 1997 durch Rechtsgeschäft unter
Lebenden gegen Entgelt eine Rechtsposition erworben hatte; Gegenleistung für die
gezahlten 180 000,00 DM war nicht primär bzw. nicht nur die Nutzung des
Wohnrechts, sondern die Begründung des Anspruchs auf die persönliche und
lebenslängliche Nutzung der noch fertig zu stellenden Wohnung. Zum anderen wird
hierbei nicht berücksichtigt, dass ein solcher Anspruch wegen seiner
persönlichen Natur mit dem Tode des Berechtigten erlischt. Die Erfüllung eines
mit dem Tode erlöschenden Anspruchs kann aber schon begrifflich nicht durch den
Eintritt des Todes rechtlich unmöglich werden. Ist ein Anspruch erloschen, so
kann rechtlich dessen Erfüllung nicht mehr unmöglich werden, noch kann - wenn
nichts anderes vereinbart ist - durch das dieses Erlöschen auslösende Ereignis
(Tod) etwa die Geschäftsgrundlage für den notariellen Vertrag wegfallen, was
ebenfalls zu Rückforderungsrechten führen könnte.
Wäre der Erblasser auch nur einen Tag oder jahrzehntelang in den Genuss der
Nutzung des Wohnrechts gekommen, so wären bei dessen Tod Rückforderungsansprüche
oder die Rückabwicklung des Vertrages ausgeschlossen, eben weil der Vertrag
seiner rechtlichen Natur nach nur für die Lebenszeit des Berechtigten
geschlossen ist und das eingeräumte Recht mit dem Tod des Berechtigten erlischt.
Nichts anderes kann gelten, wenn das Recht wirksam notariell eingeräumt worden
ist, es aber zu dessen Nutzung durch den Tod des Berechtigten nicht mehr
gekommen ist. Denn der Tod des Berechtigten ist aufgrund der Rechtsnatur des
Wohnrechts-Vertrages ein beendendes Ereignis, das im Risikobereich des
Berechtigten liegt und nicht etwa zu Rückabwicklungsansprüchen führt. Die
zivilrechtlichen Regelungen über die Unmöglichkeit bzw. den Wegfall der
Geschäftsgrundlage sind bei Eintritt des Todes des Berechtigten in einem solchen
Falle nicht anwendbar, wenn nicht ausnahmsweise im Vertrag als
Geschäftsgrundlage etwa die Nutzung oder eine bestimmte Dauer der Nutzung des
Wohnrechts ausdrücklich vereinbart wurde. Hierfür ist aber in der notariellen
Vereinbarung vom 1. Dezember 1997 nichts ersichtlich. Die Vertragsparteien haben
vielmehr bewusst ein Risikoverteilung vorgenommen, wonach der frühe Tod zu
Lasten des Berechtigten ging, während ein später Tod zu Lasten des
Verpflichteten gegangen wäre. Dies ist bei der Bestellung von Rechten auf
Lebenszeit angemessen, weder ungewöhnlich noch unvorhersehbar, sondern in der
Regel der Sinn des Rechtsgeschäfts, was zur Folge hat, dass weder der
Berechtigte bzw. dessen Erbe eine Rückzahlung bei frühem Tod noch der
Verpflichtete eine Nachzahlung bei spätem Tod verlangen kann. Das in § 5 des
notariellen Vertrages vereinbarte Rücktrittsrecht des Berechtigten ändert daran
nichts, da es ebenso wie das Wohnrecht selbst persönlicher Natur war und vom
Berechtigten nicht ausgeübt worden ist.
Das Wohnrecht ist durch den notariellen Vertrag wirksam vereinbart worden. Die
Tatsache, dass es noch nicht ins Grundbuch eingetragen worden ist, führt nicht
zu dessen Unwirksamkeit, weil die Eintragung jederzeit hätte erfolgen können und
der schuldrechtliche Anspruch unabhängig von der Eintragung ins Grundbuch
bestand.
Der Beklagte hat nach alledem die aufgrund Rechtsgeschäfts unter Lebenden
(Rechtskauf) gezahlten 180 000,00 DM zu Unrecht in die Bemessungsgrundlage für
die Erbschaftsteuer einbezogen. Ob und inwieweit das Rechtsgeschäft aus anderen
Gründen steuerlich relevant ist, ob mit anderen Worten möglicherweise trotz
Gegenleistung (Einräumung des Wohnrechts) eine gemischte Schenkung vorgelegen
haben könnte und ob und wie die Klägerin die erhaltenen 180 000,00 DM
einkommensteuerlich zu behandeln hat, war in diesem die Erbschaftsteuer
betreffenden Streitfall nicht zu entscheiden.
2. Die Klage ist aber insoweit unbegründet, als die Klägerin noch 100 000,00 DM
als Nachlassverbindlichkeit steuermindernd geltend macht. Denn die Verpflichtung
zur Zahlung dieses Betrages war nach der notariellen Vereinbarung davon
abhängig, dass der Erblasser in die Wohnung tatsächlich einzieht, das Wohnrecht
mithin tatsächlich nutzt.
Die Klage konnte nach alledem nur in dem aus dem Urteilstenor ersichtlichen
Umfang Erfolg haben.
Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 136 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung
-FGO-. Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren hat das
Gericht gemäß § 139 Abs. 3 FGO für notwendig erklärt. Die Entscheidung über die
vorläufige Vollstreckbarkeit und die Abwendungsbefugnis des Beklagten ergibt
sich §§ 151, 155 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10 und 711
Zivilprozessordnung.
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